合同价款中的税率是9%，发票中的税率是3%，结算时要扣6个点吗？

一、背景资料

某学校维修改造工程，采用公开招标方式，合同形式为固定单价合同。该工程招标文件及施工合同中仅约定其最高投标限价及投标报价按一般计税方式计价，以及竣工价款结算时税金税率为9%。该工程招标文件亦未明确要求投标人的纳税人类别为一般纳税人或小规模纳税人。本工程经结算审核后，按合同价款调整相关约定其竣工价款为100*（1+9%）=109万。办理竣工价款结算时，承包人作为小规模纳税人出具了发票金额为109万元的简易计税专用增值税发票，发票中的征收率为3%。

二.纠纷争议。

本工程进入工程审计阶段，本工程咨询人认为本工程竣工结算价款中的税金税率为9%，而承包人开具的发票仅为3%，即实际结算时低于合同约定的税率差额，即合同价款中按9%的税率计税，承包人却只缴纳了税率为3%的税金，违背了本工程合同约定，属于偷税漏税行为而且造成发包人税务成本增加，因此工程价款结算时应调整为109/（1+9%）*3%=103万元，即税金应扣除9%-3%=6%；承包人认为应按合同约定进行价款结算而不应扣除其中的税差。

三.纠纷分析

在营改增之后，建设工程采取何种计税方法计价和采取何种计税方法计税，应属于两种不同的专业范畴概念。采取何种计税方法计税，应根据工程性质和发包人在招标文件中的要求进行计算，一般计税方法计价时，建设工程造价=税前工程造价×（1+9%），其中税前工程造价中不包含增值税可抵扣的进项税额，即组成建设工程造价的要素价格中，除无增值税可抵扣项的人工费、利润、规费外，材料费、施工机具使用费、管理费外均按扣除增值税可抵扣进项税额后的价格（以下简称“除税价格”）计入。简易计税法计价时，建设工程造价=含税工程造价×（1+3%）。本工程投标报价及合同价款中的计价方式均按照招标文件要求以一般计税方式为准进行计价，未违背合同约定。但是往往由于结算价款中的税额与实际发票中体现的税额不一致，会给有关各方带来跟多困惑。 1.采取何种方式计价，则应按合同约定，而采取何种计税方法计税，则应根据相关税法规定。

办理竣工结算结算价款确定时，发包人与承包人之间办理工程竣工价款结算的依据应为招标文件与施工承发包合同等工程计价文件，而不是承包人的财务发票文件，同时本工程既未明确投标人的纳税人类别，也未明确要求承包人以何种方式缴纳增值税及提供何种增值税发票，更未明确约定按承包人出具的发票税金金额调整工程价款，所以，对于本工程此类目前根据合同约定按一般计税方式计价的工程项目，若合同中没有其他约定的情况下，不论承包人缴纳的税率如何，都应该根据原招标约定的税率口径进行结算，任意扣减其税率则已经违背了该工程的合同约定。

采取何种计税方法计税，则应根据相关税法规定。本工程并未由双方在合同中针对其计税方式即开具何种发票进行任何约束，也未约定承包人的纳税人类别。因次承包人如为一般纳税人身份，在某些特定情况下可以选择简易计税征收方式开具简易计税专用增值税发票，如提供以下建筑服务：一般纳税人以清包工方式、为甲供工程或建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。此外，分包工程在某些情况下也适用简易计税规定。如承包人为小规模纳税人身份，则只能开具简易计税增值税发票。因此此种情况下这种开具简易计税发票的做法并非是承包人的责任，同时也并不违反税法的规定，而且也没有违背施工合同的约定。

2.不按税差调整合同价款，承包人亦未获不当得利。 本工程承包人不需要采用进项税发票进行抵扣，也许能够降低一定的财务成本，但是施工成本的高低并不是工程结算价款调整的理由和依据，此种情形也不是调整合同价款的理由。

3.发包人在合同结算价款中计取并支付了9%的税，只收到3%的税票，发包人并没有多出税金，国家税金也未流失。 事实上工程价款中的税金税额只是象征性的计取方法，并不一定是发包人必须和实际缴纳的税金，作为工程增值税款的缴纳，税务部门不是按施工承发包合同计算税金，而是按该工程项目登记备案的情况进行计算， 如该工程缴税时按简易计税登记缴纳，则实际缴纳税金为全部价款/1.03=109/1.03×0.03=3.17万元，但同时该工程承包人不得再进行任何进项税抵扣。 该工程在合同价款中计取的增值税税金为100*9%=9万元，而承包人实际只缴纳了3.17万元，因此极易给发包人人带来困惑，尤其是发包人的困惑在于是否意味着9万元的增值税交多了，让施工企业有逃税嫌疑，同时抑或增加了发包人自身的税务成本，使得国家应收税金也相应流失？所以应在合同结算价款中将两种税率的差价予以扣除？其实事实并非如此。 作为承包人而言， 招标文件规定为一般计税方式的工程，承包人根据简易计税计税方式进行运作，有投机取巧之嫌，但本工程无需开票抵扣，一定程度上减低了财务成本，同时本工程如果存在材料等的增值税发票也不得再进行任何进项税的抵扣，但这与与合同价款的最终形成并无关系。 在工程实际中，如本工程中承包人按一般计税方式计税，向发包人收取9%的销项税税金即9万元，但并不是像营业税一样，必须代收代缴也向税务部门全额上缴9万元，而是需要再进行材料发票等进项税税金的抵扣，抵扣之后实际缴纳的税金是低于10万元的；或按简易计税方式计税，向业主收取3.17万元的销项税税，但同时不再进行本项目的进项税税金抵扣而直接缴纳给税务部门，这两种方式作为承包人而言，各自实际缴纳给税务部门的税金金额是应该极为接近的，只不过简易计税方式承包人可能相应减低了部分财务成本，但这却不是调整工程结算价款的理由。 相对应的，对于国家税务部门而言，两种计税方式所实际收缴的税金金额也应极为接近，不存在国家税金流失现象。同时发包人所承担和缴纳的增税税税款即为发票中的3.17万元，而非竣工结算价款中的9万元。 本工程结算方式如调整为100×1.03=103万元，一则两种税率的计算基数并不相同，如此扣减也已经违背了施工合同的约定，二则最终开票增值税金额为103/1.03×0.03=3万元，比起按合同价款结算所缴纳税金111/1.03×0.03=3.23万元，实则反而造成了施工企业的收入的降低和国家税金的流失。 4.并未造成发包人税缴纳过高，投资成本增加的结果 相对于发包人而言，合同约定为一般计税方式的工程，承包人开具简易计税专用发票，发包人发票总金额仍按合同约定并未改变，发票仍然可以用来作为进项税进行抵扣，如为房地产开发企业，必然会拒绝这样的发票，因为造成了发包人业主抵扣额严重降低，这是可以理解的。而作为本工程发包人是不需要将学校维修改造进一步销售流转，即不需要进行进项税抵扣，即不存在抵扣成本增加的问题，更不存在国有资金流失的可能性问题，所以则发票关注度实则并不是很高。 实际上从理论上发包人购买建筑服务本应缴纳9%的进项税，是否需要抵扣是另外一回事，而从造价形成角度上，一般计税税金较高，但基数是不含税造价则较低，而简易计税发票账面上简易计税税金较低而基数较高，因此总价款却仍然合理。因此不管承包人如何缴纳税金，发包人与承包人之间仍将按施工合同的约定进行价款的结算，只要开具发票金额与应付工程价款相同即可，并不存在发包人增加了工程成本这种情况。

四.纠纷解决 本工程此种情况在竣工价款结算阶段不应简单地扣除税金即9%-3%，因为此种做法并不符合合同约定，而且两种税金的计税基数计取方式不同，咨询人只关注了发票中的税金金额的变化，未关注发票金额中税前造价的变化，因此不能违背合同的约定将其合同价款中的税率作简单的减法处理。本工程办理工程价款结算时仍应按施工合同约定确定工程价款，同时关注其简易计税发票中的总金额与审定的竣工结算价款金额是否一致会让。此外即便此类情况发承包人双方对财税成本存在纠纷争议，也应通过双方在按合同约定办理竣工结算后于财务决算中另行予以协商并结清。

五，结论与建议

营改增之后，类似纠纷较为常见，有关各方应明确增值税计价方式和计税方式分属两个专业范畴，如果忽视两者的对应，极易引起工程造价纠纷。因此在工程建设中应在招标文件即施工承发包合同中根据工程特点和税务政策的要求，明确增值税计价方式、纳税人身份以及增值税计税方式（即出具何种增值税发票），并且应将计价和缴税的方式完全对应起来，如此才能避免类似本案例的造价纠纷。